Uitbreng van goederen uit het gemeenschappelijk vermogen: een fiscaal misbruik?

Net zoals de inbreng van eigen goederen in de gemeenschap mogelijk is, is ook de uitbreng van gemeenschappelijke goederen uit dezelfde gemeenschap mogelijk. Het volstaat een afspraak te maken met de notaris en de gemeenschappelijke goederen geheel of gedeeltelijk toe te wijzen aan het eigen vermogen van elke echtgenoot.

Vanuit fiscaal oogpunt is dit interessant, aangezien enkel het algemeen vast recht (50 euro) verschuldigd is om een wijziging van het huwelijkscontract te laten registreren.

Vaak gebeurt een dergelijke uitbreng enkele dagen voor het overlijden van een van de echtgenoten. De gemeenschappelijke goederen worden dan (bijna) integraal toegewezen aan de overlevende echtgenoot.

Deze uitbreng uit het gemeenschappelijk vermogen is in principe vrijgesteld van successierechten. Waarom? Omdat dit niet wordt beschouwd als een overdracht bij overlijden maar, heel logisch, als een overdracht onder levenden.

De federale en de Vlaamse (Vlabel) administratie zien dat echter anders. Zij beschouwen deze uitbreng (in extremis) uit het gemeenschappelijk vermogen namelijk als fiscaal misbruik. Bijgevolg zouden er toch successierechten verschuldigd zijn.

Een recente ommezwaai zou daar echter verandering in kunnen brengen. Het Hof van Beroep van Gent boog zich namelijk onlangs over deze kwestie (arrest van 16 juni 2020) en heeft een heel andere kijk op de zaak: in een grondig gemotiveerd arrest is het Hof van Beroep van mening dat de uitbreng van goederen uit de gemeenschap tijdens het leven van de echtgenoten weliswaar een belastingvoordeel oplevert, maar dat dit het resultaat is van de rechtmatige keuze van de minst belaste weg. Er is dus geen sprake van dat de verrichting als fiscaal misbruik kan worden beschouwd.

We overlopen samen met u de argumenten van het Hof.

Wat is fiscaal misbruik?

Om het arrest van het Hof van Beroep van Gent goed te begrijpen, is een korte heropfrissing van enkele principes aangewezen.

Voordat het begrip fiscaal misbruik in ons wetgevingsarsenaal werd geïntroduceerd, bestonden enkel de begrippen fiscale fraude en de keuze van de minst belaste weg.

Het begrip fiscale fraude heeft weinig bijkomende uitleg nodig. Een belastingplichtige maakt zich schuldig aan fiscale fraude als er sprake is van een opzettelijke overtreding van de belastingwetgeving met als doel de fiscale lasten te ontduiken of te verminderen.

De keuze van de minst belaste weg, ook wel fiscale optimalisatie genoemd, is daarentegen volkomen legaal en bestaat uit het rechtmatig vermijden van belasting.

Het Hof van Cassatie aanvaardt dit principe van keuze van de minst belaste weg sinds jaar en dag.

In het huidige stadium kunnen de definities dus beschouwd worden als wit (keuze van de minst belaste weg) of zwart (fiscale fraude).

Met de invoering van het begrip fiscaal misbruik heeft de wetgever echter een grijze zone gecreëerd.

Er is sprake van fiscaal misbruik wanneer de belastingplichtige middels de door hem gestelde rechtshandeling of het geheel van rechtshandelingen een van de volgende verrichtingen tot stand brengt:

1. een verrichting waarbij hij zichzelf, in strijd met de doelstellingen van een fiscale bepaling, buiten het toepassingsgebied van die bepaling plaatst; of
    
2. een verrichting waarbij hij aanspraak maakt op een belastingvoordeel voorzien door een fiscale bepaling en de toekenning van dit voordeel in strijd zou zijn met de doelstellingen van die bepaling en die in wezen het verkrijgen van dit voordeel tot doel heeft.

Het begrip doelstellingen staat dus centraal in de definitie van fiscaal misbruik.

Om van fiscaal misbruik te kunnen spreken, moeten de gevolgen van een rechtmatige verrichting in strijd zijn met de doelstellingen van een fiscale bepaling. Deze moeten dus duidelijk worden vastgelegd in de tekst van de wet zelf en/of door de parlementaire werkzaamheden aan de wet.

Wat is het standpunt van de belastingadministratie?

Nu wordt het iets technischer. Maar u zal zien dat het arrest van het Hof van Beroep van Gent veel gemakkelijker te begrijpen zal zijn nadat we het standpunt van de fiscale administratie hebben ontcijferd.

De fiscale wetgeving[1] bepaalt dat in geval van overlijden van een echtgenoot, het verkrijgen door de overlevende echtgenoot van meer dan de helft van het gemeenschappelijk vermogen (dat hier het "surplus" zal worden genoemd) op grond van een clausule in het huwelijkscontract, wordt gelijkgesteld met een legaat voor de toepassing van de successierechten. Met andere woorden, de toekenning van dit surplus is onderworpen aan successierechten.

In de ogen van de belastingwetgever heeft deze fiscale gelijkstelling tot doel (!!!) om af te wijken van de bepalingen van artikel 1464 van het Burgerlijk Wetboek volgens hetwelk, behoudens uitzonderingen, “het beding van ongelijke verdeling en het beding van verblijving van het gehele gemeenschappelijke vermogen niet worden beschouwd als schenkingen, maar als huwelijksvoorwaarden.” Bij gebrek aan fiscale gelijkstelling met een legaat zou deze toekenning dus noch aan schenkingsrechten, noch aan successierechten onderworpen zijn.    

De administratie is van mening dat de uitbreng van goederen uit de gemeenschap bij leven van de echtgenoten de gemeenschap leegmaakt en het mogelijk maakt om de overdracht bij overlijden van deze gemeenschappelijke goederen, en dus de successierechten, te vermijden.

Door op die manier te werk te gaan, zouden de doelstellingen van de belastingwetgeving worden gedwarsboomd, wat in de ogen van de administratie dus een fiscaal misbruik is.

Daardoor dienen er wel degelijk successierechten te worden betaald, tenzij de overlevende echtgenoot kan bewijzen dat de uitbreng van goederen uit de gemeenschap gerechtvaardigd is op basis van niet-fiscale motieven. In werkelijkheid zijn dergelijke motieven echter vaak moeilijk te bewijzen.

Wat zegt het Hof van Beroep van Gent?

Het Hof herinnert in eerste instantie aan de doelstellingen van de betrokken belastingwetgeving: het "surplus" aan gemeenschappelijke goederen dat aan de overlevende echtgenoot wordt toegekend bij de vereffening van de gemeenschap na het overlijden van een echtgenoot, aan successierechten onderwerpen.

De wetgeving viseert dus de overdrachten bij overlijden en niet onder levenden, dat wil zeggen tijdens het leven van de echtgenoten. Overdrachten onder levenden kunnen niet worden gelijkgesteld aan overdrachten bij overlijden.

Aangezien overdrachten onder levenden niet worden geviseerd door de fiscale bepaling, kunnen de gevolgen ervan niet in strijd zijn met de doelstellingen ervan.

Wat moeten we onthouden?

De gevolgen van een overdracht onder levenden zijn niet in strijd met de doelstellingen van de betrokken fiscale bepaling, ze zijn vreemd aan die doelstellingen (de belastingheffing op het surplus van de gemeenschap dat in geval van overlijden wordt toegekend).

Uiteraard biedt de uitbreng van goederen uit de gemeenschap tijdens het leven van de echtgenoten een fiscaal voordeel, maar dit is het resultaat van de rechtmatige keuze van de minst belaste weg.

Het arrest van het Hof van Beroep van Gent is grondig gemotiveerd en herinnert de administratie terecht aan de voorwaarden voor de toepassing van het begrip fiscaal misbruik, in het bijzonder aan de bewijslast.

In dit stadium is het moeilijk te zeggen of de fiscale administratie in cassatieberoep zal gaan of definitief zal buigen. Ook een wetgevende reactie kan niet worden uitgesloten. Wordt vervolgd.
 

[1] Artikel 5 van het Waalse en Brusselse Wetboek van Successierechten, artikel 2.7.1.0.4. van de Vlaamse Codex Fiscaliteit.